Dagsetning Tilvísun
17. okt. 1994 647/94
Endurgreiðslur til sveitarfélaga
Vísað er til bréfs yðar, dags. 21. júní sl., þar sem óskað er eftir túlkun ríkisskattstjóra á ákvæði 12. gr. reglugerðar nr. 248/1990, um virðisaukaskatt af skattskyldri starfsemi opinberra aðila. Ákvæði 12. gr. reglugerðarinnar fjallar um þá þjónustu sem virðisaukaskattur er endurgreiddur af.
I. Almennt
Áður en vikið verður að þeim álitaefnum sem koma fram í bréfi yðar, dags. 21. júní 1994, þykir rétt að að svara stuttlega þeirri gagnrýni sem fram kemur í bréfi yðar um að embætti ríkisskattstjóra hafi ekki gert tillögur að heildarreglum um virðisaukaskattsskyldu sveitar-félaga. Í því sambandi er rétt að rifja upp þá vinnu sem fram hefur farið vegna upptöku virðisaukaskattsins.
Sýnt þótti við upptöku virðisaukaskatts að breytingarnar myndu hafa í för með sér aukinn kostnað fyrir sveitarfélögin. Var því ákveðið í framhaldi af umræðum milli ríkis og sveitarfélaga að senda 4ra manna nefnd til Danmerkur og Noregs í þeim tilgangi að afla upplýsinga um framkvæmd virðisaukaskatts gagnvart sveitarfélögum í þeim löndum. Sú nefnd skilaði skýrslu í maí 1990. Í framhaldi af þeirri ferð fór Samband íslenskra sveitarfélaga fram á að skipaður yrði starfshópur beggja aðila (þ.e. sveitarfélaga og ríkisins) sem hefði það verkefni að kanna áhrif að upptöku virðisaukaskatts á fjárhag sveitarfélaga. Fjármálaráðuneytið skipaði starfshópinn 1990 og var hann skipaður fulltrúum frá fjármálaráðuneytinu, þeim M og B, sem jafnframt var formaður, frá ríkisskattstjóra Ó og G og frá sveitarfélögunum E og I. Þá starfaði og með hópnum G frá Sambandi íslenskra sveitarfélaga. Hér er rétt að geta þess að á þessu tímabili hafa orðið mannaskipti í starfshópnum úr röðum fjármálaráðuneytisins og ríkiskattstjóra.
Hópur þessi kom saman í fáein skipti á árinu 1990. Var þar helst á döfinni að ræða fjárhagsleg áhrif skattsins á afkomu sveitarfélaganna, en ágreiningur var milli ríkis og sveitarfélaga um það efni. Á haustmánuðum 1991 var ákveðið að skipta hópnum í tvennt. Þannig var öðrum hluta hans falið að kanna ýmis lagatæknileg atriði og hinum hluta hópsins var falið að skoða nánar fjárhagsleg áhrif af upptöku virðisaukaskattsins. Á starfstíma hópsins hafa örfáir fundir verið haldnir og ekki finnast nema tvær fundargerðir þ.e. frá 20. maí 1992 og 1. júlí 1992. Rétt þykir að benda á að fulltrúar frá embætti ríkisskattstjóra höfðu ekkert frumkvæði að því hve oft þessi starfshópur kom saman.
Samband íslenskra sveitarfélaga hefur fengið skrifleg svör við þeim fyrirspurnum sem það hefur sent embættinu. Jafnframt hafa fulltrúar frá embættinu tekið þátt í kynningarfundum hjá samtökunum þegar þess hefur verið óskað. Á það skal einnig bent að upplýsingar hafa verið gefnar munnlega. Á hinn bóginn má benda á að þegar álitaefni hafa komið upp hefur embættið beðið um skriflegar fyrirspurnir, sem embættið hefur svarað sbr. meðfylgjandi bréf frá virðisaukaskattsskrifstofu ríkisskattsstjóra.
Í bréfi yðar er spurt um túlkun á 1., 3. og 5. tölul. 12. gr., þ.e. sorphreinsun, snjómokstur og þjónusta sérfræðinga. Þrátt fyrir að aðeins sé beðið um túlkun á þremur töluliðum ákvæðisins þá verður jafnframt lítillega fjallað um aðra töluliði ákvæðisins.
II. Ákvæði 12. gr. reglugerðar nr. 248/1990.
1) Um 1. tölulið 12. gr.
Samkvæmt 1. tölul. 12. gr. reglugerðarinnar skal endurgreiða opinberum aðilum virðisaukaskatt vegna kaupa á sorphreinsun, þ.e. söfnun , flutningi, urðun og eyðingu sorps.
Hvað er Sorp
Með sorpi er átt við leifar, rusl og umbúðir sem til falla við heimilishald (neysluúrgangur). Einnig er átt við úrgang sem til fellur við aðra starfsemi og hefur svipaða eiginleika. Hér er því átt við eiginlegt heimilissorp en ekki t.d. úrgang eins og tréafskurð, mold, möl, grjót, járnarusl o.fl. þegar slíkur úrgangur verður til við hreinsun á götum eða opnum svæðum sveitarfélagsins.
Sorphirða
Með ákvæðinu er fyrst og fremst átt við hina eiginlegu sorphirðu, þ.e. tæmingu ruslatunna og gáma vegna heimilissorps og flutning sorpsins á ruslahauga ásamt urðun eða eyðingu. Ekki skiptir máli hvort um staðbundna eða óstaðbundna söfnun sorps er að ræða.
Gámaleiga
Af framansögðu leiðir að ákvæðið á einnig við gámaleigu þegar hún er samfara annarri þjónustu við sorphirðu, þ.e.a.s. gámur er leigður sveitarfélagi og leigusali skuldbindur sig til að flytja sorpið á ruslahauga til urðunar eða eyðingar. Í framangreindu tilviki er það sem kallað er gámaleiga einungis gjald fyrir að safna sorpi í þar til gerðan gám. Þrátt fyrir framangreint er það skilyrði sett fyrir því að umrædd gámaleiga sé endurgreiðsluhæf að það komi greinilega fram á sölureikningum hvaða þjónustu sé verið að kaupa ekki er nægjanlegt að á reikningi segi að um gámaleigu sé að ræða.
Tekið skal fram að virðisaukaskattur af gámaleigu sem er ekki í tengslum við sorphirðuþjónustu er ekki endurgreiðsluhæfur enda eingöngu um að ræða lausafjárleigu en hún fellur ekki undir ákvæði reglugerðarinnar.
Af framangreindu er ljóst að ákvæðið tekur ekki til þess þegar starfsmenn sveitarfélags sjá um sorphirðuna og nota til þess tæki eða hluti sem teknir eru á leigu hjá öðrum. Í þessum tilvikum er leigan aðfang hjá sveitarfélaginu rétt eins og kaup á sorphirðuökutækjum eða gámum.
Virðisaukaskattur vegna kaupa á sorppokum er ekki endurgreiðsluhæfur nema þegar slík kaup eru hluti af heildarsamningi vegna sorphreinsunar. Virðisaukaskattur af sorpílátum er ekki endurgreiðsluhæfur.
2) Um 2. tölulið 12. gr.
Samkvæmt ákvæðinu er virðisaukaskattur af ræstingu endurgreiðsluhæfur; ákvæðið tekur til ræstingarþjónustu ásamt þeim hreingerningarefnum sem notuð eru við ræstingu.
Með ræstingu er átt við bæði venjulega ræstingu og hreingerningu innan húss, þ.m.t. teppahreinsun og gluggaþvottur innan dyra.
3) Um 3. tölulið 12. gr.
Endurgreiða skal sveitarfélögum og ríkisstofnunum þann virðisaukaskatt sem þau greiða vegna kaupa á snjómokstri. Með snjómokstri er einungis átt við eiginlegan snjómokstur en ekki t.d. hálkueyðingu með salt- og sanddreifingu. Í þeim tilvikum sem snjóruðningstæki er bæði notað til snjómoksturs og hálkueyðingar skal taka sérstaklega fram á vinnuskýrslum hvenær tækið er notað til snjómoksturs til aðgreiningar frá öðrum notum. Ef tæki er samtímis notað til snjómoksturs og hálkueyðingar og vinnuskýrsla ber ekki með sér í hvað hlutföllum notin eru skal meta sjómokstur sem 50% af notum.
4) Um 4. tölulið 12. gr.
Samkvæmt ákvæðinu ber að endurgreiða sveitarfélögum og ríkisstofnunum virðisaukaskatt sem þau hafa greitt af björgunarstörfum og öryggisgæslu vegna náttúruhamfara og almannavarna. Ákvæðið er túlkað á þann veg að endurgreiða skuli þann kostnað sem opinber aðili verður fyrir vegna björgunarstarfa sem miða að því að koma í veg fyrir að meiri eyðilegging verði af sama atburði eða að eyðilegging vegna sama atburðar haldi áfram á þeim tíma sem náttúruhamfarir standa yfir eða í órofa tengslum við þær.
Ákvæðið tekur hvorki til forvarnaaðgerða eða aðgerða vegna afleiðinga náttúruhamfara.
5) Um 5. tölul. 12. gr.
Samkvæmt ákvæðinu skal endurgreiða sveitarfélögum og ríkisstofnunum virðisaukaskatt sem þau greiða við kaup á þjónustu verkfræðinga, tæknifræðinga, arkitekta, lögfræðinga, löggiltra endurskoðenda og annarra sérfræðinga er almennt þjóna atvinnulífinu.
Ákvæðið tekur einungis til sérfræðinga sem lokið hafa háskólaprófi eða aldeilis sambærilegu langskólanámi.
Alútboð
Endurgreiðslan nær ekki til sérfræðiþjónustu sem veitt er sem óaðskiljanlegur hluti af stærri heild, s.s. þegar sérfræðiþjónusta er hluti af alútboði vegna verks enda telst sérfræðiþjónustan þá til aðfanga og rekstrarkostnaðar seljanda en ekki viðkomandi sveitarfélags eða ríkisstofnunar.
Þjónustusamningar vegna tölvuþjónustu sveitarfélaga
Endurgreiðsluákvæðið tekur til tölvuþjónustu sveitarfélaga (TS), þ.e. gerð hugbúnaðar og þjónustu á hugbúnaði hvort sem hugbúnaðurinn er hannaður af TS eða öðrum. Ákvæðið tekur aftur á móti ekki til annarrar þjónustu sem er ekki nauðsynlegur þáttur í sérfræðiþjónustu TS svo sem þóknun vegna sameiginlegra innkaupa.
Vélbúnaður / hugbúnaður
Virðisaukaskattur vegna viðhalds eða viðgerða á hugbúnaði er endurgreiðsluhæfur en aftur á móti ekki vegna viðhalds eða viðgerða á vélbúnaði.
Vörur / þjónusta
Kaup á vörum fellur ekki undir endurgreiðsluákvæðið. Þó ber þess að geta að í þeim tilvikum sem á reikningi sérfræðings eru jafnframt tilgreind kaup á vörum eða annarri þjónustu t.d.ljósritun eða ritvinnslu þá telst slíkt hluti af seldri þjónustu sérfræðings og er því virðisaukaskattur endurgreiðsluhæfur.
Sérfræðiþjónusta / þjónusta þar sem krafist er iðnmenntunar
Gera þarf skýran greinarmun á því hvort um er að ræða sérfræðiþjónustu eða þjónustu þar sem krafist er iðnmenntunar, s.s. tæknifræðingur tekur að sér verk sem er annars vegar úttekt á skemmdum á skrifstofuhúsnæði og hins vegar viðgerð á húsnæðinu vegna skemmdanna. Í þessu dæmi er einungis sérfræðiþjónustan endurgreiðsluhæf en ekki iðnaðarvinnan. Í stuttu máli sagt þá er sú þjónusta sem er endurgreiðsluhæf samkvæmt ákvæði 5. töluliðs sú vinna sem sérfræðingar afhenda vegna sérfræðikunnáttu sinnar.
Og eins og áður sagði þá er sérfræðivinna tölvunarfræðinga endurgreiðsluhæf en þó einungis að því marki sem unnið er við hugbúnað, þ.e. viðhald eða viðgerð á vélbúnaði tölvu fellur ekki undir endurgreiðsluákvæðið.
Að gefnu tilefni vill ríkisskattstjóri taka fram að virðisaukaskattur vegna innheimtustarfa lögmanna er endurgreiðsluhæfur.
6) Um 6. tölul. 12. gr.
Virðisaukaskattur vegna vinnu við sérstök verkefni sveitarfélaga eða á ábyrgð þeirra, sem efnt er til með styrk Atvinnuleysistryggingasjóðs, til að fjölga atvinnutækifærum er jafnframt endurgreiðsluhæfur; ákvæðið er tímabundið og fellur úr gildi 31. desember 1994.
III. Lokaorð
Hér að framan hefur verið reynt að taka á helstu vandamálum sem upp hafa komið varðandi endurgreiðslur til sveitarfélaga.
Við túlkun og skýringu á ákvæði 12. gr. skal ávallt að hafa í huga að skýra ber ákvæðin þröngt. Tekið skal sérstaklega fram að einungis þjónusta fellur undir ákvæði 12. gr., þ.e. virðisaukaskattur af vörum er ekki endurgreiðsluhæfur nema vörurnar séu óaðskiljanlegur hluti þeirrar þjónustu sem er afhend.
Virðingarfyllst,
f.h. ríkisskattstjóra
Vala Valtýsdóttir