Dagsetning Tilvísun
27. desember 1996 779/96
Í bréfi ríkisskattstjóra dags. 26. nóvember s.l. (118/96 (763/96)) var fjallað um helstu nýmæli reglugerða nr. 515/1996, um skráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, og nr. 588/1996, um breyting á reglugerð nr. 667/1995, um framtal og skil á virðisaukaskatti, sem taka gildi 1. janúar n.k. Jafnframt kom fram að skattstjórum yrðu sendar frekari leiðbeiningar fyrir gildistöku reglugerðanna.
Unnið er að smíði leiðbeininga á þessu sviði og munu þær fjalla um virðisaukaskattsskyldu, skráningu, skilamáta og afskráningu aðila. Leiðbeiningar þessar verða væntanlega gefnar út í janúar n.k. Jafnframt er unnið að nauðsynlegum breytingum á hugbúnaði tölvukerfis virðisaukaskatts, en óljóst er á þessu stigi máls hvenær þeim breytingum lýkur. Ennfremur verður virðisaukaskattsskyldum aðilum send orðsending um breytingar á lögum um virðisaukaskatt sem samþykktar voru á Alþingi 19. desember s.l., auk helstu breytinga samkvæmt framangreindum reglugerðum. Stefnt er að því að senda þessa orðsendingu um miðjan janúar með árituðum virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilið nóvember-desember 1996. Loks er unnið að endurútgáfu eyðublaðs RSK 10.22 (Tilkynning um virðisaukaskattsskylda starfsemi).
Þar sem ljóst er að framangreint verður ekki tilbúið við gildistöku umræddra reglugerða, sem hér eftir verða nefndar SKR (nr. 515/1996) og FRT (nr. 667/1995 sbr. nr. 588/1996) vill ríkisskattstjóri koma eftirfarandi atriðum á framfæri við yður, hr./fr. skattstjóri, til þess að samræma skattframkvæmd uns leiðbeiningar og hugbúnaðar-breytingar liggja fyrir:
- Um 2. ml. 2. mgr. 2. gr. SKR
Það ákvæði SKR og FRT sem ríkisskattstjóri telur helst til þess fallið að geta valdið vafa í byrjun er ákvæði 2. ml. 2. mgr. 2. gr. SKR.
Samkvæmt téðu ákvæði skal ekki skrá aðila almennri skráningu samkvæmt 2. gr. reglugerðarinnar nema sýnt þyki að starfsemin muni skila tekjum af sölu skattskyldrar vöru eða þjónustu þegar á fyrsta uppgjörstímabili.
Með orðunum „fyrsta uppgjörstímabili“ er vísað til meginreglunnar um skilamáta aðila sem eru að hefja virðisaukaskattsskylda starfsemi, en meginreglan um skilamáta þeirra er almanaksárið samkvæmt SKR og FRT.
Reglur um uppgjörstímabil aðila fjalla um lengd þess tíma sem uppgjör virðisaukaskatts skráðs aðila skal miðast við hvert sinn. Uppgjörstímabilin miðast við fastákveðinn tíma, þ.e. við nánar tilgreind tímabil almanaksársins eða almanaksárið sjálft.
Skattskyldureglur eru annars eðlis en reglur um uppgjörstímabil skráðra aðila. Þannig hefur t.d. hugtakið ár í 3. tl. 4. gr. virðisaukaskattslaga verið túlkað sem hvert samfellt 12 mánaða tímabil, m.a. m.t.t. jafnræðis milli aðila.
Við túlkun 2. ml. 2. mgr. 2. gr. SKR verður að hafa hliðsjón af framangreindu.
Þannig felur ákvæðið það í sér að geti aðili ekki sýnt fram á það með fullnægjandi hætti að starfsemin muni skila tekjum í nokkrum mæli þegar á fyrstu 12 mánuðum starfseminnar ber skattstjóra að synja aðila um almenna skráningu samkvæmt 2. gr.
Hins vegar ber skattstjóra að skrá aðila fyrirfram skráningu eða skráningu gegn tryggingu uppfylli hann skilyrði 4. eða 6. gr. SKR, þ.e. ef aðili á rétt á slíkri skráningu. Jafnframt er skattstjóra heimilt að skrá aðila afturvirkri skráningu uppfylli hann skilyrði 7. gr. reglugerðarinnar.
Með ákvæðinu er því greint á milli þeirra sem skrá skal almennri skráningu á virðisaukaskattsskrá samkvæmt 2. gr. SKR og þeirra sem e.t.v. hafa skráningarrétt samkvæmt II. kafla hennar og kunna því að geta fengið annars konar skráningu á virðisaukaskattsskrá, nú (4. eða 6. gr.) eða síðar (í kjölfar synjunar – 7. gr.).
- Um tryggingar nytjaskógræktaraðila
Í framantilvitnuðu bréfi ríkisskattstjóra var sérstaklega minnst á tryggingar nytjaskógræktaraðila, enda líklegt að á það reyni bráðlega að nytjaskógræktaraðilar fari að setja tryggingar sbr. bráðabirgðaákvæði með SKR. Hér þykir ástæða til þess að fjalla nánar um þetta atriði og auka við það sem fram kom í téðu bréfi, en viðaukinn snýr einkum að banni við framsali, leigu eða veðsetningu lands án leyfis skattstjóra.
Þegar skattstjóri fær tilkynningu um virðisaukaskattsskylda starfsemi aðila sem er að hefja nytjaskógrækt ber honum að kanna hvort fyrirsjáanlegt sé að starfsemin muni skila tekjum. Hér ber skattstjóra því að kanna hvort landið sem ætlað er undir ræktunina sé til þess fallið að hefja nytjaskógrækt á. Í þessu sambandi væri nægjanlegt að landið hafi verið metið hentugt til nytjaskógræktar af Skógrækt ríkisins eða öðrum sambærilegum hlutlausum aðila. Ef svo er ekki verður ekki séð að starfsemin sé í nokkru atvinnuskyni og ber því að hafna skráningu nema aðili setji tryggingu samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr. SKR, þ.e. skilyrðislausa sjálfskuldarábyrgð banka. Slíkir aðilar teljast ekki nytjaskógræktaraðilar í skilningi SKR og FRT, heldur skógræktaraðilar skráðir samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr.
Hafi landið hins vegar verið metið sem hentugt til nytjaskógræktar getur skattstjóri fallist á tryggingu í öðru formi, sbr. 2. ml. 1. mgr. 6. gr. reglugerðarinnar. Í þessu sambandi skal skattstjóri krefja nytjaskógræktaraðilann um yfirlýsingu þar sem því er lýst yfir að öll þau aðföng sem virðisaukaskattur fæst endurgreiddur af samkvæmt ákvæðum SKR verði eingöngu notuð til nytjaskógræktar. Í yfirlýsingunni skal jafnframt koma fram að verði landið tekið til annarra nota eða afhent eða selt öðrum aðila til nota við rekstur eða starfsemi sem er undanþegin virðisaukaskatti eða án þess að þar til bær nýr eigandi yfirtaki kvöðina sé nytjaskógræktaraðilinn skuldbundinn til að greiða ríkissjóði þann virðisaukaskatt sem hann hefur fengið endurgreiddan áður en notkun sé breytt eða afhending eða sala fari fram. Loks skal koma fram að nytjaskógræktaraðila sé óheimilt að selja, leigja eða veðsetja landið án leyfis skattstjóra. Yfirlýsingu þessari skal þinglýst sem kvöð á landinu áður en aðila er endurgreiddur virðisaukaskattur vegna starfseminnar. Ef eigendaskipti verða á slíkri starfsemi getur hinn nýi eigandi yfirtekið kvöðina, ef hann er til þess bær, þ.e.a.s. hefur sambærilegan innskattsrétt vegna starfsemi á landinu, en ef hann er það ekki eða yfirtekur ekki kvöðina ber nytjaskógræktaraðilanum að greiða ríkissjóði til baka þann virðisaukaskatt sem hann hefur fengið endurgreiddan eða í þeim mæli sem nýr aðili getur ekki yfirtekið kvöðina.
Allir nytjaskógræktaraðilar, sem ekki uppfylla skilyrði almennrar skráningar samkvæmt 2. gr. eða skilyrði fyrirfram skráningar samkvæmt 4. gr., skulu setja tryggingu sam-kvæmt 2. ml. 1. mgr. 6. gr. Miðað við stöðu atvinnugreinarinnar í dag er óhætt að fullyrða að langflestir nytjaskógræktaraðilar verði að setja tryggingar samkvæmt téðu ákvæði, enda langt þangað til tekjur í nokkrum mæli munu falla til af starfseminni og óljóst hvort jákvæður virðisauki verði af henni.
Í bráðabirgðaákvæði með SKR er tekið fram að nytjaskógræktaraðilar sem hafa verið skráðir fyrir gildistöku hennar skuli setja tryggingu samkvæmt 6. gr. af aðföngum sem aflað er eftir 1. janúar 1997 annars skuli skattstjóri úrskurða þá af skrá.
- Um annars konar skráningu en almenna skráningu á virðisaukaskattsskrá
Þeir sem ekki geta hlotið skráningu á virðisaukaskattsskrá vegna hagnaðar-skynsákvæða 2. mgr. 2. gr. SKR (um jákvæðan virðisauka eins og hann er útfærður í 1. ml. málsgreinarinnar og fyrirsjáanlegar tekjur á 12 mánaða tímabili sbr. 2. ml. málsgreinarinnar) þótt þeir falli út af fyrir sig undir skattskylduákvæði 3. gr. virðisaukaskattslaga og selji vörur og þjónustu sem falla undir skattskyldusvið laganna, kunna að geta hlotið skráningu samkvæmt 4. eða 6. gr. reglugerðarinnar. Þ.e.a.s. fyrirfram skráningu að skilyrðum 4. gr. uppfylltum eða skráningu gegn fullnægjandi tryggingu séu skilyrði 4. gr. ekki uppfyllt.
Skilsmunur þess hvort ákvæði 4. eða 6. gr. komi til álita gæti oft oltið á því hvort líklegt eða fyrirsjáanlegt sé að tekjur og jákvæður virðisauki verði af starfseminni (4. gr.), þó það verði síðar en á fyrsta 12 mánaða tímabili starfseminnar, eða hvort það er óljóst (6. gr.).
Trygging samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr. verður að vera í formi skilyrðislausrar sjálfskuldaábyrgðar banka, hún má ekki vera takmörkuð eða tímabundin og hún verður að nægja til endurheimtu á virðisaukaskatti eftir að hann hefur verið framreiknaður samkvæmt byggingarvísitölu. Tryggingarfjárhæð skal því vera bundin vísitölu og fram þarf að koma að hún tryggi ríkissjóði jafnframt greiðslu álags og alls kostnaðar sem ríkissjóður kann að hafa af kröfunni. Um tryggingar nytjaskógræktaraðila, sbr. 2. ml. 1. mgr. 6. gr., var fjallað undir 2. lið að framan.
Ríkisskattstjóri mun að líkindum hanna form fyrir bankaábyrgðir samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr. og fyrir kvaðir samkvæmt 2. ml. málsgreinarinnar. A.m.k. til að byrja með er því rétt að skattstjórar beri bankaábyrgðir og kvaðir undir ríkisskattstjóra áður en skattstjóri metur þær fullnægjandi.
Hafi aðila verið synjað um skráningu kann hann síðar að geta hlotið afturvirka skráningu á virðisaukaskattsskrá, þ.e. að skilyrðum 7. gr. uppfylltum.
- Utanumhald uns hugbúnaðarbreytingar liggja fyrir
Eins og frá var greint að framan er hugbúnaðarbreytingum tölvukerfis virðisaukaskatts ekki lokið. Ljóst er að aðilar með fyrirfram skráningu, aðilar með skráningu gegn tryggingum samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr. SKR, og aðilar sem gera upp virðisaukaskatt samkvæmt reglugerð nr. 58/1991, um virðisaukaskatt af dansleikjum og öðrum skemmtanaskyldum samkomum, munu hljóta nýjar skilamátamerkingar í kerfinu. Kerfið mun sjá um að vakta fyrirfram skráða aðila og aðila skráða gegn tryggingum samkvæmt ákvæðum reglugerðarinnar. Jafnframt mun kerfið sjá um að senda aðilum með dansleikjahald o.þ.u.l. uppgjörsskýrslu og að loka virðisaukaskatts-númeri þeirra að uppgjöri loknu.
Uns þessar breytingar hafa verið framkvæmdar þarf að skrá aðila með fyrirfram skráningu samkvæmt 4. gr. SKR og aðila skráða gegn tryggingum samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr. reglugerðarinnar með skilamáta 10 (tveggja mánaða skil). Aðilar með dansleikjahald o.þ.u.l. skulu skráðir eins og verið hefur, uns breytingar liggja fyrir.
Nauðsynlegt er að skattstjórar haldi til haga upplýsingum um þá aðila sem fá skráningu samkvæmt 4. gr. eða 1. ml. 1. mgr. 6. gr. SKR þar sem breyta þarf skilamáta þeirra þegar hugbúnaðarbreytingarnar liggja fyrir.
- Ársskil
Á komandi ári mun ríkisskattstjóri framkvæma „keyrslu“ á aðilum sem eiga að fara í ársskil vegna veltumarksákvæðis 1. ml. 1. mgr. 3. gr. FRT. Þessi „keyrsla“ verður sambærileg við þá sem framkvæmd var fyrr á þessu ári, en nú mun þó verða miðað við þá sem hafa verið undir veltumarki undanfarandi almanaksár (1996) í stað undanfarandi tveggja áður, sbr. þar að lútandi breytingu á reglugerðinni.
Sú breyting verður jafnframt á frá áramótum að skattstjórar skulu úthluta nýskráðum aðilum, þ.m.t. aðilum sem endurvekja fyrri rekstur og nytjaskógræktaraðilum, ársskilamáta (00) nema um sé að ræða:
1) Aðila sem stunda landbúnað
2) Aðila sem geta fengið heimild til skemmri skila
3) Aðila með tímabundna skráningu
4) Aðila með sérstaka skráningu skv. I. kafla reglugerðar nr. 577/1989
5) Aðila sem hafa yfirtekið rekstur skv. 4. mgr. 12. gr. virðisaukaskattslaga enda hafi seljandi ekki verið með ársuppgjör
6) Aðila með fyrirfram skráningu samkvæmt 4. gr. SKR eða skráningu gegn tryggingu samkvæmt 1. ml. 1. mgr. 6. gr. þeirrar reglugerðar
7) Aðila sem gera upp virðisaukaskatt samkvæmt reglugerð nr. 58/1991, um innheimtu virðisaukaskatts af dansleikjum og öðrum skemmtanaskattsskyldum samkomum
Varðandi þrotabú telur ríkisskattstjóri að rétt sé að miða við hvort þrotamaður var með ársskilamáta áður en hann var tekinn til gjaldþrotaskipta eða ekki, enda lítur ríkisskattstjóri svo á að þrotabú hafi með höndum framhald á fyrri starfsemi þrotamanns.
Skattstjórar meta sjálfir skilamáta þeirra sem eru nýir á skrá m.t.t. þess sem að framan greinir.
Uns opnað hefur verið fyrir skráningar skattstjóra á ársskilamáta, en unnið er að því verkefni, verða starfsmenn skattstjóra að hafa samband við tæknideild ríkisskattstjóra til þess að skráning aðila með ársskilamáta geti farið fram.
Um það hvenær og hvernig aðilar fara út úr ársskilamáta vísast til verklagsreglna vegna loka á ársskilamáta o.fl. dags. 10. desember s.l. (121/96 (767/96)).
- Ísat-merking nytjaskógræktaraðila
Æskilegt er að skattstjórar merki nytjaskógræktaraðila með atvinnugreinarmerkingunni 02.01.1 í A1 mynd tölvukerfis virðisaukaskatts en aðra skógrækt og skógarhögg með merkingunni 02.01.0, þótt Hagstofa Íslands geri ekki þennan greinarmun innan atvinnugreinarinnar, sbr. bls. 42 í 2. útgáfu Íslenskrar atvinnugreinaflokkunar (Ísat 95). Nánari upplýsingar um þetta atriði má afla hjá Gunnlaugi Björnssyni á virðisaukaskattsskrifstofu ríkisskattstjóra.
Að lokum er skattstjórar hvattir til þess að hafa samband við Jón H. Steingrímsson, Völu Valtýsdóttur eða Ingibjörgu Ingvadóttur á virðisaukaskrifstofu ríkisskattstjóra ef vandamál spretta upp við framkvæmd umræddra reglugerða.
Virðingarfyllst,
f.h. ríkisskattstjóra
Ingibjörg Ingvadóttir
Afrit sent: Fjármálaráðuneytinu.