Virðisaukaskattur af lögfræðiþjónustu

Dagsetning       Tilvísun
17.janúar 1990             5/90

 

Virðisaukaskattur af lögfræðiþjónustu.

Fjármálaráðuneytið hefur sent embætti ríkisskattstjóra til afgreiðslu erindi félagsins, dags. 2. nóvember sl., varðandi virðisaukaskatt af þjónustu lögfræðinga. Í erindinu er m.a. vísað til bréfs félagsins til ráðuneytisins frá 6. ágúst 1987, sem sent var í tilefni af álagningu sérstaks söluskatts á þjónustu lögfræðinga, og þess farið á leit að þau álitaefni sem þar er vikið að verði yfirfarin í heild sinni með hliðsjón af breytingum sem leiða af álagningu virðisaukaskatts frá og með 1. janúar sl. Að auki er nokkrum viðbótarspurningum varpað fram og óskað svara við þeim.

I.

Samkvæmt lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, er lögfræðiþjónusta almennt virðisaukaskattsskyld. Byggist skattskyldan á meginreglu 2. mgr. 2. gr. laganna. Skattskyldusviðið er nánast það sama og í sérstökum söluskatti eins og það var markað í lögum nr. 1/1988. Með lögfræðiþjónustu er sem fyrr fyrst og fremst átt við þá þjónustu sem lögmenn og aðrir lögfræðingar selja út til annarra í atvinnuskyni.

Sem dæmi um skattskylda lögfræðiþjónustu má nefna eftirfarandi:

a) Hefðbundin lögfræðiaðstoð eða lögfræðiráðgjöf utan sem innan réttar, svo sem samninga- og skjalagerð, samning álitsgerða og málflutningsstörf. þannig skal greiða virðisaukaskatt af þóknun lögmanns vegna vinnu í opinberu máli, t.d. þóknun skipaðs verjanda. Sama á við um málsvarnarlaun, gjafsóknar- og gjafvarnarlaun.

b) Aðstoð í sambandi við greiðslustöðvanir, nauðasamninga, gjaldþrot og meðferð og skipti búa.

Störf lögfræðinga dómaraembætta og starfsmanna þeirra, t.d. við skiptastjórn og fógetagerðir eru ekki skattskyld í þessu sambandi.

c) Innheimtustörf, jafnt innheimta vanskilakrafna sem krafna sem eru í skilum.

d) Störf þeirra sem í atvinnuskyni taka að sér að mæta í málum fyrir lögmenn, t.d. við þingfestingar eða fyrirtekt uppboða. Þessir aðilar eru virðisaukaskattsskyldir með sama hætti og lögmenn.

e) Matsstörf eru almennt skattskyld, t.d. mat eignar til verðs vegna aðfararaðgerðar eða nauðungaruppboðs. Sama gildir um störf dómkvaddra matsmanna.

Ýmis matsstörf fyrir lánastofnanir og vátryggingarfélög kunna hins vegar að vera undanþegin virðisaukaskatti, sbr. hér að neðan.

f) Sú þjónusta lögmanns sem felst í aðstoð við frágang t.d. lánssamnings eða veðskuldabréfs er skattskyld þegar slík vinna stendur ekki í beinum tengslum við lánaumsýslu hans sjálfs. Þóknun fyrir frágang lánsskjals sem liðar í viðskiptasamningi, t.d. í fasteignakaupum, er á sama hátt skattskyld.

g) Þóknun fyrir störf eða umsýslu vegna reksturs fasteigna, t.d. umsjón með útleigu, er skattskyld.

h) Þóknun fyrir störf í gerðardómi er skattskyld. Ýmsir úrskurðaraðilar á sviði stjórnsýslunnar sem starfa samkvæmt sérstökum lögum, t.d. matsnefnd eignarnámsbóta og yfirfasteignamatsnefnd, teljast ekki gerðardómar í þessu sambandi.

Rétt er að vekja athygli á því að að ýmis þjónusta lögfræðinga kann að vera undanþegin virðisaukaskatti.

a) Samkvæmt 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 er þjónusta banka og sparisjóða, svo og verðbréfamiðlun, undanþegin skattskyldu. Þá er vátryggingarstarfsemi undanþegin skattskyldu, sbr. 9. tölul. sömu greinar. Af þessu leiðir að vinna lögmanns sem telst fyllilega sambærileg við framangreinda starfsemi er skattfrjáls með sama hætti. Þóknun lögmanns fyrir fjárumsýslu, þ.e. ávöxtun fjár viðskiptamanna sinna, sem væri sambærileg þeirri þjónustu sem verðbréfafyrirtæki veita, er samkvæmt framansögðu undanþegin skattskyldu. Jafnframt er þóknun fyrir mats- og virðingargerðir sem unnar eru fyrir lánastofnanir og vátryggingarfélög undanþegin skattskyldu þegar telja má gerðirnar eðlilegan og nauðsynlegan þátt í starfsemi þessara aðila, þ. e. þegar um er að ræða mat á tjóni vegna ákvörðunar bótafjárhæðar eða mat á veðhæfni eignar.

Í þessu sambandi skal tekið fram að þótt þjónusta sé seld t.d. vátryggingarfélagi leiðir það ekki sjálfkrafa til þess að hún sé undanþegin skattinum. Til dæmis væri það skattskyld lögfræðiþjónusta ef lögmaður legði mat á skaðabótaskyldu aðila vegna skiptingar tjóns eða hugsanlegrar endurkröfu eða ræki skaðabótamál fyrir vátryggingarfélag.

b) Af vinnu lögfræðings sem felst í því að rita grein í blað eða tímarit gegn gjaldi ber ekki að greiða virðisaukaskatt.

c) Vinna lögfræðings (lögmanns) vegna stjórnarstarfa í hlutafélögum eða öðrum félögum er ekki virðisaukaskattsskyld ef um er að ræða fastar þóknanir fyrir stjórnarstörf (stjórnarlaun) sem falla undir l. tölul. A-liðs 7. gr.laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 1. tölul. 5. gr. laga nr.45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda. Í öðrum, tilvikum getur verið um að ræða virðisaukaskattsskylda lögfræðiþjónustu, t.d. ef lögmaður situr í stjórn hlutafélags eingöngu sem lögfræðilegur ráðgjafi og reiknar sér þóknun samkvæmt gjaldskrá LMFÍ eða tekur að sér sérstök lögfræðistörf gegn þóknun.

d) Virðisaukaskattur reiknast ekki á laun eða þóknun fyrir venjuleg nefndarstörf lögfræðings, enda sé þóknun hans ákveðin með sama hætti og fyrir aðra nefndarmenn og fyrir sömu störf og aðrir nefndarmenn inna af hendi. Þóknun fyrir nefndarstörf lögmanns er hins vegar virðisaukaskattsskyld ef hann situr í nefndinni eingöngu sem lögfræðilegur ráðgjafi. Sama gildir ef hann tekur að sér sérstök lögfræðistörf í tengslum við nefndarstörfin gegn þóknun.

II.

Það leiðir af eðli virðisaukaskatts, einkum frádráttarheimildar á innskatti, að skráðir aðilar þurfa ekki að reikna virðisaukaskatt af eigin eða innri þjónustu. Til fróðleiks skal þess getið hér að fjármálaráðherra hefur á grundvelli 2. mgr. 3. gr. laga nr. 50/1988 ákveðið með reglug. nr. 562/1989 að bankar, sparisjóðir og aðrir óskráðir aðilar skuli greiða virðisaukaskatt af eigin lögfræðiþjónustu að svo miklu leyti sem hún er í samkeppni við atvinnufyrirtæki á þessu sviði. Hér er fyrst og fremst um að ræða innheimtu vanskilaskulda í eigu aðila, sbr. dóm bæjarþings Reykjavíkur í málinu nr. 4117/1989.

III

Virðisaukaskattur leggst á heildarendurgjald lögmanns vegna veittrar þjónustu, sbr. reglur um skattverð í III. kafla laga nr. 50/1988. Til skattverðs telst kostnaður vegna ferða og gistingar, einnig þótt hann sé ákvarðaður í formi dagpeninga, svo og allur annar slíkur kostnaður við málarekstur sem innifalinn er í verði þjónustunnar eða sem lögmaður krefur viðskiptamann sérstaklega um.

Heimilt er að halda útlögðum kostnaði, t.d. ferðakostnaði og greiðslum til dómkvaddra matsmanna, fyrir utan skattverð ef öllum eftirtöldum skilyrðum er fullnægt:

–           Lögmaður endurkrefji þjónustukaupa um kostnaðinn án nokkurs álags eða kostnaðar.

–           Sölureikningur vegna kostnaðarins sé skráður á nafn þjónustukaupa.

–           Þjónustukaupi fái frumrit reikningsins í hendur ásamt uppgjöri viðskipanna.

Í uppgjöri milli aðila á að tilgreina fjárhæðir allra reikninga vegna útlagðs kostnaðar ásamt tegund kostnaðar og nöfnum seljanda. Áritað eintak uppgjörsins (samrit) er bókhaldsskjal lögmanns.

Heimilt er að halda þingfestingargjöldum fyrir utan skattverð sem útlögðum kostnaði þótt frumrit reiknings sé skráð á nafn lögmannsins sjálfs og viðskiptavinur fái frumrit ekki í hendur. Vottalaun, stefnubirtingarkostnaður o.þ.h. telst hins vegar til skattverðs sé framangreindum reglum ekki fylgt.

IV.

Lögmaður beinir kröfu sinni um þóknun ásamt virðisaukaskatti að viðskiptamanni (umbjóðanda) sínum, þ.e. þeim sem þjónustuna kaupir, t.d. skuldareiganda ef um innheimtumál er að ræða. Ætíð skal gefa út reikning á þjónustukaupa vegna þeirrar þóknunar sem krafist er fyrir lögfræðistörf. Um form reiknings og atriði sem skulu koma fram á honum vísast til reglugerðar nr. 501/1989. Athygli skal vakin á því að nauðsynlegt er að fjárhæð virðisaukaskatts komi sérstaklega fram á reikningi til að skatturinn sé frádráttarhæfur hjá kaupanda þjónustunnar.

Varði málskostnaður virðisaukaskattsskylda starfsemi þjónustukaupa getur hann talið til innskatts þann virðisaukaskatt sem fram kemur á reikningi lögmanns. Þannig getur t.d. kröfueigandi – ef krafan varðar skattskylda starfsemi hans – talið til innskatts þann virðisaukaskatt sem fellur á þóknun lögmanns. Skuldari á hins vegar aldrei þennan frádráttarrétt. Af þessari ástæðu má ekki tilgreina virðisaukaskatt í kröfubréfi gagnvart skuldara, hvorki sérstaklega né gefa á annan hátt til kynna að virðisaukaskattur sé innifalinn í fjárhæðinni.

Í innheimtumálum þarf sérstaklega að hafa í huga að frádráttarréttur virðisaukaskatts veldur því að skatturinn myndar ekki rekstrarkostnað hjá skattskyldum (skráðum) aðilum. Af þessum sökum verður innheimtumálum að greina á milli þess hvort krafa hafi stofnast vegna skattskyldrar starfsemi skráðs aðila eða vegna starfsemi óskráðra aðila (einstaklinga án reksturs, banka, tryggingarfélaga o.fl.). Þegar krafa varðar skattskylda starfsemi kröfueiganda er rétt að sú fjárhæð sem lögmaður fyrir hönd kröfueiganda krefur skuldara um til lúkningar málskostnaði sé án virðisaukaskatts – þ.e. einungis sé krafist þeirrar fjárhæðar sem nægir til að gera kröfueiganda skaðlausan af málarekstrinum. Í öðrum tilvikum hefur kröfueigandi sjálfur kostnað af þeim virðisaukaskatti sem fellur á lögmannsþóknunina og verður að fá hann bættann af skuldara.

Ítrekað skal að ekki skiptir máli í þessu sambandi hver er eigandi kröfunnar þegar til innheimtu kemur, heldur hvort krafan varði skattskylda starfsemi hans. Í dæmaskyni skal nefnt að flutningsaðili kann að hafa með höndum bæði fólks- og vöruflutninga innan lands og milli landa. Fólksflutningar eru ekki skattskyld starfsemi (undanþegin skv. 6. tölul. 3. mgr. 2. gr.) og aðilinn fær engan innskattsfrádrátt vegna t.d. lögfræðinnheimtu fargjalda. Vöruflutningar eru hins vegar skattskyldir og skiptir þá ekki máli þótt vöruflutningar milli landa séu undanþegnir skattskyldri veltu (2. tölul. l. mgr. 12. gr.). Því fengi flutningsaðilinn innskattsfrádrátt vegna innheimtumála sem snerta farmgjöld.

Með bréfi þessu fylgja dæmi um færslur í bókhaldi lögmanns í báðum ofangreindum.tilvikum.

Virðisaukaskatti ber almennt að skila þegar aðili hefur innt af hendi (afhent) þjónustuna, sbr. 1. mgr. 13. gr. laga nr. 50/1988. Þjónustusala ber þannig að reikna og innheimta virðisaukaskatt og gera reikning fyrir honum í síðasta lagi í þeim mánuði þegar hann hefur endanlega afhent þjónustu sína (afhendingarreglan).

Þetta tímamark fer síðan nánar eftir eðli þjónustunnar og þeim samningum sem um hana hafa verið gerðir eða venjum sem um hana gilda. Lögmaður tekur t.d. að sér að annast skipti á dánarbúi í janúar 1990 og lýkur búskiptum í nóvember sama ár. Í nóvember ber honum að gera reikning fyrir þóknun sinni vegna búskiptanna. Á þóknunina skal leggja virðisaukaskatt og skila honum í ríkissjóð eigi síðar en 5. febrúar 1991. Í þessu sambandi skiptir ekki máli hvort reikningurinn fæst greiddur í nóvember eða síðar. Þannig ber almennt að skila virðisaukaskatti samkvæmt afhendingarreglu (reikningsreglu) en ekki greiðslureglu.

Í þessu sambandi skal minnt á þau frávik sem eru frá afhendingarreglunni og fram koma í 2. og 3. mgr. 13. gr. laganna. Áskilji lögmaður sér þóknun fyrir verk að hluta eða að fullu áður en hann hefur lokið því skal hann telja 80,32% móttekinnar fjárhæðar til skattskyldrar veltu þess tímabils þegar greiðsla fer fram, þ.e. 19,68% móttekinnar fjárhæðar telst virðisaukaskattur (útskattur). Sama gildir ef hann gerir viðskiptamanni reikning fyrir þóknun áður en verki er lokið. Þannig skal – sé dæmi tekið af innheimtumáli – reikna virðisaukaskatt af þeirri fjárhæð sem innheimt er af skuldara en ekki skilað til kröfueiganda sem greiðslu upp í höfuðstól, vexti o.s. frv. , enda sé ekki hægt að líta á mismuninn sem útlagðan kostnað, sbr. reglur hér að framan. Ætíð skal gera kröfueiganda reikning eða gefa honum kvittun fyrir þóknuninni, sbr. 7. gr. reglug. nr. 501/1989.

Reikna ber 12% sérstakan söluskatt en ekki virðisaukaskatt af lögfræðiþjónustu sem innt var af hendi (afhent) fyrir l. janúar sl. Af afhendingarreglunni leiðir hins vegar að almennt skal reikna virðisaukaskatt af heildarþóknun lögmanns vegna mála sem í gangi voru um áramótin 1989/1990 og lokið er eftir þann tíma. Með vísan til bréfs fjármálaráðuneytisins frá 18. september 1987 getur ríkisskattstjóri þó fallist á að skipta megi endurgjaldi fyrir mál sem til uppgjörs kemur eftir áramót, en hefur að hluta verið unnið fyrir áramót, í endurgjald fyrir söluskattsskylda þjónustu og virðisaukaskattsskylda þjónustu. Skrifa skal út tvo reikninga í þessum tilvikum. Skipting skal byggjast á sannanlegu vinnuframlagi lögmanns og/eða starfsfólks hans fyrir og eftir áramótin, þ.e. vera grundvölluð á tímaskráningu, dagbók eða öðrum gögnum. Skilyrði þess að lögmaður nýti sér þessa aðferð er að hann beiti henni á öll mál sem ólokið er um áramót. Reikning vegna söluskattsskylds hluta þjónustunnar skal gefa út í síðasta lagi l. júlí nk.

VI.

Þegar heildarvelta.lögmanns er ekki.öll vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi hans þarf að skipta virðisaukaskatti vegna keyptra aðfanga í innskatt og ófrádráttarbæran virðisaukaskatt, sbr. nánar reglug. nr. 530/1989, um frádrátt virðisaukaskatts.

 

Virðingarfyllst,

f.h. ríkisskattstjóra

Ólafur Ólafsson.