Dagsetning Tilvísun
8. júní 1996 742/96
Virðisaukaskattur – tannsmíði.
Vísað er til bréfs yðar dags. 15. maí 1996, þar sem þér óskið eftir umsögn ríkisskattstjóra vegna erindis A til yðar, vegna meintrar mismununar við greiðslu virðisaukaskatts. Farið þér fram á að í umsögninni verði veitt svör við öllum þeim spurningum sem hreyft er við í erindi A .
Tilefni erindis A til Samkeppnisstofnunar er það að fyrirtækið flytur inn og selur gervigóma, postulínskrónur og gullkrónur. Er þeim gert að leggja á og innheimta 24,5% virðisaukaskatt af sölu á þessum vörum. Þykir þeim hér gerður mismunur milli þeirra og innlendra tannsmiða sem ekki þurfa að innheimta virðisaukaskatt af þjónustu sinni og telja þeir sig því standa höllum fæti gagnvart innlendum samkeppnisaðilum.
Að mati ríkisskattstjóra eru nokkur atriði varðandi erindi þetta sem máli skipta og vert er að benda á.
Fyrir það fyrsta er öll vörusala innanlands og innflutningur á vörum virðisaukaskattskyld samkvæmt lögum um virðisaukaskatt og gildir þá einu hvort varan er notuð af einstaklingum, skattskyldum fyrirtækjum eða til starfsemi sem er óskattskyld samkvæmt 3. mgr. 2. gr. virðisaukaskattslaga.
Í öðru lagi er þjónusta tannsmiða, eins og fram kemur í bréfi ríkisskattstjóra nr. 32/1990, ekki virðisaukaskattskyld þar sem hún telst til heilbrigðisþjónustu og fellur þannig undir undanþáguákvæði 1. tl. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988. Geta tannsmiðir af þeim sökum hvorki talið til innskatts virðisaukaskatt af aðföngum til starfsemi sinnar svo sem efnis til tannsmíða né vegna annars rekstrarkostnaðar. Geta þeir því ekki tekið tillit til slíks frádráttar við verðlagningu þjónustu sinnar.
Aðilar sem ekki annast tannsmíðar sjálfir heldur kaupa gervitennur tilbúnar til endursölu kaupa þær ákveðnu verði og hafa engan kostnað af smíði þeirra. Gæti í raun hver sem er flutt inn slíka vöru til endursölu, þá væntanlega til tannlækna sem annast frágang og ísetningu gervitanna og góma. Slík sala á gervitönnum er ótvírætt vörusala og fellur ekki undir fyrrnefnt undanþáguákvæði 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, enda skiptir ekki máli í þessu sambandi hver varan er né hve mikið hún er unnin.
Ef um er að ræða aðila sem flytja inn gervitennur til nota í eigin starfsemi, þ.e. tannlækna sem þá annast ísetningu og frágang gervitannanna, ber þeim að greiða virðisaukaskatt af vörunni í tolli eins og öðrum innflytjendum. Hins vegar ber þeim ekki að leggja virðisaukaskatt á þjónustu sína. Gervitennurnar eru í slíkum tilvikum aðföng til starfseminnar en ekki vörur sem seldar eru sérstaklega með virðisaukaskatti. Staða innflytjandans er þá sú sama og ef hann nýtti sér þjónustu innlendra tannsmiða, þar eð aðföng er þeir nota bera virðisaukaskatt.
Ef gervitennur eru hins vegar fluttar inn bæði til nota í eigin starfsemi og til endursölu, ber að innheimta virðisaukaskatt af sölu eða afhendingu á gervitönnum til annarra en sjúklinga. Er þá um blandaða starfsemi að ræða og getur innflytjandinn þá talið til innskatts virðisaukaskatt af vörum og þjónustu er eingöngu eru keyptar til nota við hinn skattskylda hluta starfseminnar, sbr. 4. gr. reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt. Hér undir félli ekki innskattur vegna reksturs tannlæknastofu, afhendingar á vörum í tengslum við eigin þjónustusölu eða annars er eingöngu varðar hinn skattfrjálsa hluta starfseminnar.
Að lokum skal bent á að ef sala á innfluttum gervitönnum væri undanþegin virðisaukaskatti væri samkeppnisaðstaða innlendra tannsmiða lakari en staða erlendra tannsmiða þar sem enginn virðisaukaskattur hvíldi þá á hinum innfluttu vörum en vara sú er tannsmiðir nota við vinnu sína bæri virðisaukaskatt. Enn fremur verður ekki litið svo á að sala á innfluttum gervitönnum falli undir heilbrigðisþjónustu, hér er einungis um venjulegan innflutning að ræða eins og innflutning á lyfjum og öðrum vörum er notaðar eru við heilbrigðisþjónustu og fellur hann ekki undir nein undanþáguákvæði laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Virðingarfyllst,
f.h. ríkisskattstjóra
Jón H. Steingrímsson