Dagsetning                       Tilvísun
6. nóv. 1990                             158/90

 

Vsk. – Skráning nýrra (smárra) rekstraraðila.

Álitamál hafa risið um hvernig skýra beri 3. tölul. 4. gr. laga um virðisaukaskatt, sérstaklega hvort ákvæði standi í vegi fyrir því að fyrirtæki verði tekið á virðisaukaskattsskrá (skráð skv. 5. gr. laganna) áður en eiginleg tekjuöflun þess hefst. Af þessu tilefni vill ríkisskattstjóri taka fram eftirfarandi:

I.

Samkvæmt 3. tölul. 4. gr. laga um virðisaukaskatt (vskl.) samræmi við breytingu á byggingarvísitölu (frá l. janúar 1990 er eru þeir sem selja skattskylda vöru eða þjónustu fyrir minna en 100.000 kr. á ári undanþegnir skattskyldu samkvæmt lögunum. Fjárhæðin breytist l. janúar ár hvert í hún 155.800 kr.).

Í greinargerð með frumvarpi til laganna segir:

„Tilgangurinn … er að undanþiggja mjög lítil fyrirtæki eða starfsemi sem eingöngu er rekin í hjáverkum eða stöku sinnum. Þetta helgast fyrst og fremst af hagkvæmnisástæðum. Þar sem þessi óskráðu fyrirtæki þurfa ekki að skila skatti af sölu sinni geta skráð fyrirtæki, sem kaupa af þeim aðföng, ekki fengið frádreginn neinn innskatt af þeim kaupum.“

Aðilar, sem ekki eru skráðir skv. 5. gr. vskl., fá ekki endurgreiddan virðisaukaskatt af kaupum aðfanga. Skattalegt hagræði aðila sem er undanþeginn skv. 3. tölul. nemur því eingöngu skatti af þeim virðisauka sem verður í fyrirtækinu.

Þetta skattahagræði kann að snúist upp í andhverfu sína. ýmsum tilvikum hafa fyrirtæki mikla hagsmuni af því að fá skráningu áður en lágmarki samkvæmt 3. tölul. er náð, þannig að þau fái endurgreiddan innskatt vegna kaupa aðfanga til starfseminnar. Þetta á sérstaklega við um nýstofnuð fyrirtæki sem þurfa að leggja í mikla fjárfestingu um lengri tíma áður en tekjur fara að skila sér. Sem dæmi má nefna iðnaðarfyrirtæki og fiskeldisfyrirtæki.

Við skýringu á 3. tölul. 4. gr. verður að hafa ofangreind sjónarmið í huga, svo og þá ástæðu fyrir ákvæðinu sem fram kemur í greinargerð.

Hér á eftir verður fyrst gerð almenn grein fyrir túlkun ríkisskattstjóra á þessu undanþáguákvæði. Síðan verður rætt um hvenær telja verður að heimilt sé vegna sérstaka aðstæðna að skrá fyrirtæki þótt það hafi ekki náð lágmarksveltu samkvæmt ákvæðinu.

II.

Staða þeirra sem ekki ná lágmarksveltu.

Þeir sem ekki hafa lágmarksveltu samkvæmt 3. tölul. 4. gr. eru í þessari aðstöðu:

a) Þeir eru undanþegnir skráningarskyldu skv. 5. gr. laganna og þurfa ekki að tilkynna um starfsemi sína til skattstjóra.

Í undanþágunni felst jafnframt að þeir hafa almennt ekki rétt til skráningar. Því ber skattstjóra að öðru óbreyttu að synja aðila um skráningu ef hann uppfyllir ekki skilyrðið um lágmarksveltu. Aðstæður geta þó verið með þeim hætti að rétt sé að skrá aðila ef hann óskar sérstaklega eftir því. Sjá nánar í III hér á eftir.

b) Óskráðir aðilar skulu ekki innheimta virðisaukaskatt af sölu sinni og er óheimilt að tilgreina virðisaukaskatt á sölureikningum sem þeir gefa út. Geri þeir það skulu þeir skila skattinum í ríkissjóð nema leiðréttingu verði komið við gagnvart kaupanda (sjá 22. gr. vskl.).

c) Óskráðir aðilar fá ekki endurgreiddan virðisaukaskatt vegna kaupa á aðföngum til starfsemi sinnar.

Hvenær nær aðili lágmarksveltu?

Við ákvörðun þess hvort sala aðila nær lágmarki samkvæmt ákvæðinu skal miða við heildarsölu hans á skattskyldri vöru og þjónustu, þ.m.t. sölu sem undanþegin er skattskyldri veltu skv. 1. mgr. 12. gr. vskl. Hins vegar skiptir starfsemi, sem undanþegin er skattskyldu skv. 3. mgr. 2. gr., ekki máli i þessu sambandi. Reki aðili starfsemi í fleiri en einni atvinnugrein ber að miða við samtals sölu í þeim öllum. Aðili kemst ekki framhjá skattskyldu með því að skipta fyrirtæki sínu upp í margar deildir sem hver fyrir sig væri með veltu undir lágmarki. Á sama hátt ákvarðast skattskylda félagsmanna samvinnufélags, sem ekki er sjálfstæður skattaðili, og aðila að samrekstri af öðru tagi (t.d. félagsútgerð fiskibáts eða félagsbú bænda) af umsvifum fyrirtækisins í heild.

Hugtakið sala i 3. tölul. 4. gr. ber að skýra til samræmis við l. og 2. mgr. 11. gr. vskl. Hér er bæði átt við alla afhendingu vöru og þjónustu gegn greiðslu, svo og úttekt til eigin nota eiganda, úttekt til nota í óskattskyldum hluta fyrirtækis eða til nota sem um ræðir í 3. mgr. 16. gr. laganna.

Lágmarksfjárhæðin miðast við nettóveltu, þ.e. sölu án virðisaukaskatts, á ári. Þetta tímabil er ekki bundið við almanaksárið, heldur ber að miða við hvert samfellt 12 mánaða tímabil.

Aðila ber að tilkynna um starfsemi sína þegar fyrirsjáanlegt er að sala hans á 12 mánaða tímabili muni ná lágmarksfjárhæðinni.

Frá og með þeim tíma skal hann innheimta virðisaukaskatt. Ekki er krafist greiðslu skatts af sölu sem á sér stað fyrir þetta tímamark, en hins vegar má ekki draga frá virðisaukaskatt sem fyrir skráninguna fellur á kaup hans á skattskyldum vörum og þjónustu til nota i rekstrinum.

Einstök sala aðila, t.d. sala hans á einum hlut, kann að verða til þess að hann nær lágmarkinu. Honum ber þá að innheimta skatt af þeirri sölu í heild sinni, ekki aðeins þeim hluta sem er umfram lágmarkið.

Afleiðing þessa verður í mörgum tilvikum tvísköttun, enda fæst virðisaukaskattur af aðföngum, sem keypt eru fyrir skráningu, ekki endurgreiddur.

Aðstaðan ef velta skráðs aðila nær ekki lágmarki.

Skráður aðili skal innheimta og skila virðisaukaskatti af allri skattskyldri veltu sinni. Honum ber að halda bókhald í því formi sem um ræðir í reglugerð nr. 501/1989 og hann skal standa skil á virðisaukaskattsskýrslu þótt velta á einhverju tímabili sé engin. Á hinn bóginn hefur hann rétt til endurgreiðslu innskatts.

Aðili, sem hefur verið skráður skv. 5. gr. vskl., fellur ekki sjálfkrafa af skrá þótt velta hans verði á einhverju 12 mánaða tímabili undir lágmarki. Þessar aðstæður kunna hins vegar að valda því að skattstjóra sé rétt og skylt að afskrá aðila. Ef aðila er ljóst, t.d. vegna breyttra aðstæðna fyrirtækis, að veltan verður um ófyrirsjáanlega framtíð undir lágmarki er um að ræða breytingu á starfsemi hans sem skv. 2. málsl. l. mgr. 5. gr. ber að tilkynna til skattstjóra, þ.e. aðila ber í þessu falli að tilkynna sig út af skrá.

Ef aðili hefur ekki frumkvæði að afskráningu vegna veltu undir lágmarki er skattstjóra rétt að kanna hvort um tímabundið ástand er að ræða eða hvort fyrirtækið ætti i raun að vera undanþegið skv. 3. tölul. 4. gr. Í síðara tilvikinu er skattstjóra rétt að taka fyrirtækið út af skrá og tilkynna aðilanum þar um. Hafi fyrirtæki samfellt í 24 mánuði verið undir lágmarki er ekki hægt að telja ástandið tímabundið.

Ef fyrirtækið nær aldrei lágmarki eftir að hafa verið skráð er eftir atvikum ástæða til að kanna hvort vísvitandi villandi upplýsingar hafa verið gefnar um aðstæður fyrirtækis á tilkynningareyðublaði. villandi upplýsingar af þessu tagi kunna að valda því að rétt sé að telja endurgreiðslu skv. 26. gr. vskl. ofgreidda, sbr. lokamálsgrein þeirrar greinar. Þá kunna villandi upplýsingar að teljast refsiverðar skv. 44. gr. vskl.

III.

Eins og áður segir geta aðstæður verið með þeim hætti að eðlilegt sé að skrá aðila skv. 5. gr. vskl. þótt velta hans sé undir lágmarki skv. 3. tölul. 4. gr. Þetta verður þó aðeins gert samkvæmt beiðni aðila. Skattstjóra er rétt að verða við beiðni aðila um skráningu ef hann telur að eftirfarandi atriði eigi við aðila:

  1. Að um sé að ræða atvinnustarfsemi, þ.e. starfsemi sem miðar að rekstrarhagnaði eftir eðlilegan uppbyggingartíma.
  1. Að fjárfesting aðila í varanlegum rekstrarfjármunum, þ.m.t. fasteignum, eða vörubirgðum sé veruleg á sama tíma og eðlilegt er vegna eðlis starfseminnar að hún skili ekki rekstrartekjum. Ekki er nægilegt að aðili hafi verulegan kostnað af virðisaukaskatti vegna almenns rekstrarkostnaðar.
  1. Að fjárfesting aðila standi í beinum tengslum við væntanlega sölu hans á skattskyldum vörum og þjónustu.
  1. Að allar líkur bendi til þess að sala aðila á skattskyldum vörum og þjónustu verði yfir lágmarki skv. 3. tölul. 4. gr. á fyrstu 12 mánuðum eðlilegrar starfsemi, þ.e. eftir að starfsemin fer að skila rekstrartekjum.

Skattstjóri verður að meta í einstökum tilvíkum hvort framangreindar reglur eigi við um aðila. Má þar m.a. hafa mið af því hvernig fjármögnun uppbyggingar fyrirtækis er hagað, t.d. hvort lán hafi fengist til starfseminnar frá banka eða atvinnuvegasjóði.

IV.

Sá sem fær skráningu samkvæmt framansögðu hefur rétt til endurgreiðslu innskatts samkvæmt almennum reglum vskl., m.a. innskatts vegna almenns reksturskostnaðar.

Í þessu sambandi skal ítrekað að aðeins skráðir aðilar hafa rétt til endurgreiðslu virðisaukaskatts af aðföngum. Þessi réttur stofnast fyrst við skráningu og ekki verður talið að aðili geti krafist endurgreiðslu vegna virðisaukaskatts sem féll á þau kaup hans á aðföngum sem áttu sér stað fyrir skráninguna. Sérstakt frávik frá þessari reglu er að finna í 2. mgr. 2. gr. reglug. nr. 577/1989, um frjálsa og sérstaka skráningu vegna leigu eða sölu á fasteign (sjá leiðbeiningarit RSK um vsk. af byggingarstarfsemi). I 7. gr. sömu reglugerðar er hins vegar byggt á aðalreglunni.

Jafnvel þótt fjárfesting aðila sé veruleg getur verið vafasamt að skattskyld sala hans verði yfir lágmarki skv. 3. tölul. 4. gr. Það getur jafnvel verið óljóst hvort starfsemin muni yfirleitt skila tekjum. Í þessum tilvikum ber að synja um skráningu, en skattstjóri skal vekja athygli aðila á því að hann geti fengið skráningu þegar er sala hefst. Má þá ákveða skatt fyrir þau uppgjörstímabil sem liðin eru frá því umsókn um skráningu barst upphaflega. Með þessu móti getur aðili fengið endurgreiddan innskatt vegna fjárfestinga sinna á undirbúningstíma.

 

Virðingarfyllst,

f.h. ríkisskattstjóra

Ólafur Ólafsson.